Il conguaglio da assistenza fiscale
Gli obblighi del sostituto d'imposta
Il sostituto d'imposta ha l'obbligo di effettuare i conguagli derivanti dal risultato contabile delle dichiarazioni elaborate e trasmesse dai CAAF con il mod. 730/4 (art. 37, c. 4, D.Lgs n. 241/1997) o predisposte direttamente dal contribuente (c.d. precompilato). L'inadempimento è punito con la sanzione da euro 258 a euro 2.582 (art. 39, c. 3, D.Lgs. 241/1997). Molti chiarimenti in merito ai conguagli vanno ancora ricercati nella Circ. Agenzia Entrate n. 14/E del 9/05/2013.
Tutti i sostituti d'imposta devono ricevere i dati del 730/4 attraverso il flusso messo a disposizione dall'Agenzia delle Entrate all'indirizzo telematico precedentemente comunicato. La prima comunicazione può avvenire utilizzando il quadro CT in sede di invio delle CU ovvero il modello CSO direttamente sul sito dell'Agenzia. Anche le successive variazioni possono essere effettuate con il modello CSO o con il quadro CT (art. 16, c. 4-bis, decreto 164/1999 e art. 2 D.Lgs. 175/2014).
Dal 2017, con il provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate 14/04/2017 (Rm 51/2017) è stato abrogato il termine del 31 marzo per la modifica dell'indirizzo telematico con procedura CSO. La comunicazione ha effetto immediato con la conseguenza che verrà utilizzata la nuova utenza per l'invio di tutte le liquidazioni (anche quelle del 2017). Inoltre, è possibile chiedere il reinvio anche dei 730/4 trasmessi prima della variazione effettuando un'apposita istanza da inviare al seguente indirizzo email: dc.gt.assistenzaagliintermediari@agenziadelleentrate.it. In questo caso il nuovo indirizzo avrà a disposizione tutti i 730/4 elaborati nel del 2017 sia prima che dopo la variazione.
Il termine per la spedizione del modello 730 è previsto il 7 luglio; scadenza estesa al 23 luglio (prorogato a lunedì 24 luglio nel 2017) per tutti i soggetti che entro il 7 luglio abbiano inviato almeno l'80% delle dichiarazioni (D.L. 193/2016). Il termine per la trasmissione delle dichiarazioni integrative è fissato al 10 novembre. Per il sostituto d'imposta il differimento del termine di invio della dichiarazione comporta lo spostamento in avanti anche dei termini per il conguaglio da assistenza fiscale.
Scadenziario del Sostituto d'imposta | |
Per i CSO non è più prevista una scadenza Per il CT vale a scadenza della CU (Rm 51/2017) |
Prima comunicazione ovvero variazione dell'indirizzo telematico sul quale ricevere il 730/4 utilizzando il quadro CT in sede di CU ovvero tramite CSO sul sito dell'Agenzia delle Entrate. La comunicazione ha effetti immediati |
07/07/2017 | Il Caf/professionista comunica all'Agenzia delle Entrate il risultato finale del mod. 730/4 |
prorogato al 23/07/2016 (spostato a lunedì 24/07 per il 2017) |
La proroga è ammessa se entro il 07/07/2017 è stato trasmesso almeno l'80% delle dichiarazioni |
Entro 5 giorni | Al Caf/professionista perviene la ricevuta da parte dell'Agenzia |
Entro 10 giorni | L'Agenzia rende disponibili ai sostituti d'imposta i mod. 730/4 |
Entro 15 giorni | L'Agenzia conferma ai Caf/professionista la disponibilità dei dati comunicati ai sostituti. In caso di mancata consegna al sostituto ovvero di invio a sostituto non tenuto al conguaglio, il Caf/professionista invia con le modalità ordinarie il mod. 730/4 |
Dal mese di luglio (criterio di competenza) |
Il sostituto d'imposta inizia le operazioni di conguaglio da assistenza fiscale: rimborsi e ritenute. Interessi dello 0,33% mensile in caso di rateizzazione (minimo 2 massimo 5). Interessi dello 0,40% mensile in caso di incapienza |
Entro il 30 settembre (differito a lunedì 2/10 per il 2017) |
Il sostituito comunica di non trattenere o trattenere solo in parte il secondo o unico acconto Irpef o cedolare secca rispetto a quello indicato nel 730/4. |
Entro novembre | Termine della rateizzazione del saldo e del primo acconto |
10 novembre | Termine per l'invio delle dichiarazioni integrative e rettificative da parte dei CAF o dei professionisti abilitati |
Nel mese di novembre | Il sostituto d'imposta trattiene il secondo acconto Irpef/cedolare secca (non è ammessa la rateizzazione) Interessi dello 0,40% mensile in caso di incapienza a dicembre |
Nel mese di dicembre | Effettua il rimborso per il 730-integrativo |
Entro dicembre | Termine la trattenuta del secondo acconto in caso di incapienza e conseguente comunicazione degli importi eventualmente ancora da trattenere (il sostituito li versa a gennaio dell'anno successivo) I conguagli a credito non rimborsati andranno indicati nella CU |
I conguagli da assistenza fiscale devono essere effettuati a partire dalla mensilità di competenza del mese di luglio ai sensi dell'art. 19, Dm 164/1999 e non più su quella corrisposta nel mese di luglio; la modifica è pressoché irrilevante per gli enti pubblici che pagano il giorno 27 del mese di competenza. Se il sostituto d'imposta riceve la liquidazione del mod. 730 oltre il tempo utile per effettuare i conguagli nella mensilità di luglio dovrà effettuarli nella prima mensilità utile (senza applicazione di interessi sulle eventuali somme a debito). Con lo spostamento a fine luglio del termine per la messa a disposizione dei prospetti di liquidazione dei 730 sarà probabile il rinvio al mese di agosto di alcuni conguagli.
Non devono essere effettuate le operazioni di conguaglio quando le somme a credito o a debito di ogni singola imposta o addizionale non superino il limite di euro 12,00.
Il sostituto d'imposta deve, inoltre, considerare le eventuali dichiarazioni rettificative o integrative pervenute in tempo utile per effettuare i conguagli entro l'anno 2017. In ogni caso il conguaglio delle dichiarazioni integrative è effettuato nel mese di dicembre (Circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 9.1).
Le diverse tipologie di dichiarazioni
Il contribuente può presentare la dichiarazione modello 730 con diverse modalità:
a. dichiarazione precompilata;
b. dichiarazione predisposta dal contribuente (c.d. modello ordinario);
c. dichiarazione presentata da soggetti percettori di redditi dichiarabili con il modello 730 ma privi di sostituti d'imposta. In questo caso il rimborso del credito verrà effettuato direttamente dall'Agenzia delle Entrate (art. 51-bis, D.L. 69/2013).
L'assistenza fiscale può essere effettuata dal proprio sostituto d'imposta, da un CAF o da un professionista abilitato. La precompilata è presentata direttamente dal contribuente.
La dichiarazione congiunta
La dichiarazione può essere presentata singolarmente ovvero congiunta con il coniuge. Le istruzioni del 730/2017, modificate il 1 marzo 2017, hanno aggiunto la seguente frase in merito alla dichiarazione congiunta: "In base a quanto stabilito dall'art. 1, comma 20, della legge n. 76 del 2016, le parole "coniuge", "coniugi" o termini equivalenti si intendono riferiti anche ad ognuna delle parti dell'unione civile tra persone dello stesso sesso." Pertanto, dal momento che la dichiarazione congiunta riguarda i coniugi, dal 2017 questa possibilità è estesa anche alle unioni civili tra persone dello stesso sesso (dal 5 giugno 2016 è entrata in vigore la Legge 76/2016 sulle Unioni Civili di persone dello stesso sesso e dei conviventi di fatto cd. Legge Cirinnà, dal nome della prima deputata firmataria).
La dichiarazione integrativa
Deve essere utilizzata per la correzione di eventuali errori ed omissioni riscontrati dal contribuente sulla dichiarazione originaria che comportino un saldo a favore del contribuente: maggior credito, minor debito ovvero non influiscono sulla determinazione dell'imposta.
In questo caso il sostituto d'imposta riceve un 730-4 integrativo che contiene solo i maggiori importi da riconoscere al contribuente rispetto al saldo del modello originario. Ad esempio, se il saldo del 730 originario conteneva un debito Irpef di 1.000 euro e con le modifiche il debito è sceso a 800 euro il 730-4 integrativo contiene un credito di 200 euro (1.000-200). Il sostituto d'imposta dovrà liquidare il credito di 200 euro.
La dichiarazione integrativa deve essere presentata entro il 25 ottobre ad un CAF o a un professionista abilitato e deve essere liquidata dal sostituto d'imposta nel mese di dicembre.
La circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 5, prevede tre tipi di 730 integrativi:
1. Integrativa codice 1 - Ordinaria
finalizzata alla correzione di errori ed omissioni che comportino un saldo a credito del contribuente.
Se si verifica la cessazione del rapporto di lavoro nel periodo intercorrente tra la presentazione del modello 730 originario e la data del 25 ottobre il contribuente, ricorrendone le condizioni, può presentare il modello 730 integrativo contrassegnato dal codice 1 se ha un sostituto d'imposta almeno nel periodo da ottobre a dicembre. In caso contrario può barrare la casella dei dipendenti senza sostituto d'imposta.
La presentazione di una dichiarazione integrativa non sospende le procedure avviate con la consegna del modello 730 e, di conseguenza, non fa venir meno l'obbligo del sostituto d'imposta di effettuare i rimborsi spettanti o trattenere le somme dovute in base al modello 730 originario.
2. Integrativa codice 2 - Dati del sostituto d'imposta errati
finalizzata esclusivamente alla correzione dei dati del sostituto d'imposta (non modifica il saldo della dichiarazione).
Al fine di consentire l'effettuazione dei conguagli a partire dalle retribuzioni di competenza del mese di luglio, il medesimo soggetto che ha prestato l'assistenza per la presentazione del modello 730 originario dovrà apportare tempestivamente la modifica necessaria e il sostituto d'imposta dovrà precedere a trattenere o rimborsare il saldo.
3. Integrativa codice 3 - Dati del sostituto errati con integrativa a favore
finalizzata a correggere sia i dati del sostituto d'imposta che errori od omissioni che comportino un saldo a favore del contribuente (combinazione dei precedenti codici 1 e 2). La dichiarazione deve essere presentata entro il 25 ottobre e il sostituto d'imposta la conguaglia nel mese di dicembre applicando, sugli eventuali importi a debito, gli interessi dello 0,40% mensile a partire dal mese di agosto. Per i dipendenti che percepiscono nel mese di agosto le retribuzioni di competenza del mese di luglio e per i pensionati deve essere applicato l'interesse dello 0,40 per cento mensile a partire dal mese di settembre.
Non è possibile presentare un'integrativa a "sfavore". Nel caso di errori ed omissioni che comportino un saldo a sfavore del contribuente (maggior debito o minor credito) deve essere presentata una ordinaria dichiarazione dei redditi entro il 30 settembre con il versamento da parte dello stesso contribuente delle imposte a debito utilizzando eventualmente l'istituto del ravvedimento operoso (art. 13 D.Lgs. 472/97). L'integrativa, con l'ordinaria dichiarazione dei redditi, può essere presentata anche entro il termine previsto per la dichiarazione dell'anno successivo. E' possibile rettificare la dichiarazione, inoltre, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria.
In ogni caso, la presentazione di una ordinaria dichiarazione dei redditi integrativa non sospende le procedure relative all'assistenza fiscale da parte del sostituto d'imposta. In altri termini, se il mod. 730 originaria ha un credito di 3.000 euro il sostituto li deve rimborsare anche in presenza di una ordinaria dichiarazione dei redditi che comporti un saldo a debito di 5.000 euro.
La dichiarazione rettificativa
Deve essere utilizzata se vengono rilevati errori commessi dal sostituto d'imposta, dal CAF o dal professionista abilitato. Lo stesso soggetto che ha prestato l'assistenza deve rideterminare correttamente gli importi ed elaborare un nuovo modello 730/4 e trasmettere la dichiarazione riportante le rettifiche effettuate.
La dichiarazione rettificativa deve essere presentata entro il 10 novembre ed il sostituto d'imposta la deve liquidare nel mese di dicembre. Il modello 730/4 rettificativo contiene il saldo della riliquidazione del modello 730, nella sua misura integrale; a differenza dell'integrativo non contiene l'incremento o il decremento del saldo rispetto al 730 originario. Inoltre, sugli eventuali importi a debito deve essere applicato l'interesse mensile dello 0,40%. In presenza di rateizzazione, sulla differenza che doveva essere versata per ogni rata, si devono calcolare sia l'interesse dello 0,40% mensile a partire dal mese in cui erano dovute le somme che gli interessi dello 0,33% mensile per la rateizzazione. Ne consegue che la sanzione per l'errore ricade sul CAF o il professionista mentre gli interessi per i versamenti tardivi sono a carico del contribuente.
In altri termini, se il 730 originario conteneva un saldo a credito di 2.000 euro e il 730 rettificativo comunica un saldo a debito di 3.000 euro il sostituto d'imposta dovrà trattenere 5.000 euro (2.000+3.000) oltre agli interessi dello 0,40%.
L'annullamento della dichiarazione
Il soggetto che ha trasmesso il mod. 730 potrebbe chiedere l'annullamento della dichiarazione in presenza di errori non sanabili con una dichiarazione rettificativa o integrativa. In questo caso il sostituto d'imposta riceverà un 730/4 con la dicitura "annullato". Qualora sia stato già eseguito il conguaglio, il sostituto d'imposta dovrà tener conto dell'annullamento e applicare su eventuali tardivi versamenti gli interessi dello 0,40 per cento mensile dovuti dal contribuente. Nella compilazione del modello 770 dovrà seguire le indicazioni fornite per le dichiarazioni rettificative (circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 9.1).
La restituzione delle dichiarazioni
Il sostituto d'imposta deve restituire immediatamente le dichiarazioni per le quali non è tenuto ad effettuare il conguaglio fiscale; tipicamente quando il contribuente non ha mai avuto un rapporto di lavoro con il sostituto d'imposta (circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 9.1). Se la dichiarazione è stata presentata da un CAF o da un professionista abilitato il sostituto d'imposta deve contattare (posta elettronica, fax, posta ordinaria) il soggetto che ha prestato l'assistenza fiscale utilizzando i recapiti contenuti nel 730/4. Se è stata presentata direttamente deve comunicarlo all'Agenzia delle Entrate utilizzando la funzione disponibile nell'area autenticata al seguente percorso: la mia scrivania-comunicazioni-modello730-4-comunicazione-diniego. (circ. Ag. Entrate n. 11/2015, par. 6.2).
Il conguaglio a debito
I conguagli a debito devono essere trattenuti sulle retribuzioni di competenza del mese di luglio a meno che il 730/4 non sia pervenuto al sostituto d'imposta tardivamente. In tal caso gli importi saranno trattenuti nella mensilità di agosto senza addebito di interessi (Circ. Ag. entrate 14/2013, par. 9.1).
L'eventuale incapienza, totale o parziale, verrà trattenuta nelle successive mensilità applicando una maggiorazione dello 0,40% mensile.
Il contribuente può chiedere, in sede di dichiarazione mod. 730, di dilazionare il debito in un numero di rate compreso tra 2 e 5 (art. 20, c. 1, D.Lgs. 241/1997). In questo caso il sostituto dovrà applicare gli interessi dello 0,33% mensile da versare cumulativamente alla ritenuta (art. 5, D.M. 21/05/2009). In caso di inizio delle operazioni di conguaglio ad agosto, il sostituto d'imposta dovrà ripartire le somme a debito dilazionate in un numero di rate che siano il più possibile vicine a quelle scelta dal contribuente. In ogni caso, la rateizzazione deve essere completata entro il mese di novembre. Il ministero delle Finanze, Ris. 155/E/1998, ha chiarito che il completamento della rateizzazione a novembre deve fare riferimento alla posizione fiscale del sostituto d'imposta (e non del sostituito). Ne consegue che la rateizzazione deve terminare con il versamento del 16 dicembre (e non del 30 novembre).
Con il comunicato stampa del 23/04/1999 il Ministero delle Finanze ha chiarito che gli interessi da rateizzazione vanno applicati a partire dalla seconda rata. Ad esempio, se le operazioni di conguaglio iniziano nel mese di agosto e sono previste 5 rate, il sostituto d'imposta dovrà ridurre le rate da 5 a 4 (con versamenti effettuati a settembre, ottobre, novembre e dicembre) ed applicare gli interessi a partire dal mese di settembre (il cui versamento deve essere effettuato entro il 16 di ottobre, come previsto dalla Circ. 14/2013 relativamente alla dichiarazione integrativa codice 3).
L'incapienza delle rate (Circ. 14/2013, par. 9.1.2) comporta l'applicazione sia degli interessi da rateizzazione (0,33%) che di quelli per incapienza (0,40%).
Il secondo o unico acconto non può essere rateizzato e, in caso di incapienza, la trattenuta continua a dicembre con l'applicazione degli interessi dello 0,40%. Il sostituito potrà chiedere entro il mese di settembre di non effettuare la ritenuta del secondo o unico acconto ovvero di effettuare la trattenuta per un importo inferiore (art. 19, c. 6, Dm 164/1999).
Se entro fine anno non sono terminate le trattenute, il sostituto comunica al sostituito gli importi ancora dovuti e quest'ultimo provvederà a versarli direttamente nel mese di gennaio con la maggiorazione dello 0,40% mensile.
Cessazione del rapporto di lavoro
Se il rapporto di lavoro cessa prima del completamento delle operazioni di conguaglio, il sostituto comunica agli interessati gli importi risultanti dalla dichiarazione. Gli stessi dovranno versare direttamente quanto dovuto (Circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 10.2).
Aspettative senza retribuzione
Qualora il sostituito si trovasse in aspettativa non retribuita prima della conclusione del conguaglio a debito, il sostituto comunica gli importi a debito e l'interessato provvede direttamente al versamento. Nel caso in cui, nel corso dell'anno, dovessero essere erogati ulteriori compensi, il sostituito può chiedere di terminare il conguaglio alla prima retribuzione utile con l'applicazione degli interessi dello 0,40% (Circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 10.2).
Il conguaglio a credito
Il sostituto d'imposta procede al rimborso dei conguagli a credito effettuando una corrispondente riduzione delle "ritenute a titolo di Irpef e/o di addizionale comunale e regionale all'Irpef" effettuate nel mese (Circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 9.1.1). La compensazione è estesa a tutte le ritenute relative ai diversi redditi oggetto di conguaglio, e non solo a quelle sui redditi di lavoro dipendente. Questo significa, ad esempio, che il credito Irpef da 730 di un collaboratore coordinato e continuativo, in caso di incapienza del debito di ritenute per redditi assimilati, può essere scomputato dal monte ritenute sui redditi da lavoro dipendente.
Qualora il monte ritenute non risultasse sufficiente, i rimborsi dovranno essere ridotti a tutti gli assistiti per una percentuale pari al rapporto tra il monte ritenute disponibile e i crediti rimborsabili. Se al termine dell'esercizio rimangono crediti non restituiti, dovranno essere evidenziati nella CU ed il sostituito li potrà recuperare in sede di dichiarazione.
Rimanendo legati al tenore letterale della norma e della circolare non sarebbe corretto scomputare i rimborsi di Irpef e addizionali dalle trattenute derivanti da assistenza fiscale. Infatti, l'art. 19, c. 2, del Dm 164/1999 prevede che "le somme risultanti a credito sono rimborsate mediante una corrispondente riduzione delle ritenute dovute dal dichiarante sulla retribuzione di competenza del mese di luglio, ovvero utilizzando, se necessario, l'ammontare complessivo delle ritenute operate dal medesimo sostituto. Nel caso che anche l'ammontare complessivo delle ritenute risulti insufficiente a consentire il rimborso delle somme risultanti a credito, il sostituto rimborsa gli importi residui operando sulle ritenute d'acconto dei mesi successivi dello stesso periodo d'imposta". I problemi interpretativi, sorti negli anni precedenti, trovavano soluzione già nella circ. dell'Agenzia delle Entrate 15/E/2012, e confermata nella circ. 14/E/2013, par. 9.1.1, secondo la quale può essere utilizzato "l'ammontare complessivo delle suddette ritenute relative alla totalità dei compensi di competenza del mese di luglio corrisposti dal sostituto a tutti i percipienti e delle somme derivanti dai conguagli a debito da assistenza fiscale". In sintesi, i rimborsi possono essere effettuati nel limite di tutte le ritenute operate (Irpef anche relative a redditi diversi da quelli di lavoro dipendente ed assimilati ed addizionali regionali e comunali) e delle trattenute per assistenza fiscale.
Le istruzioni alla CU hanno precisato che "il sostituto non può rimborsare crediti risultanti dalle operazioni di conguaglio di assistenza fiscale utilizzando importi da lui anticipati né successivamente utilizzare nel Mod. 770 Semplificato tali importi a scomputo di ritenute operate al fine di recuperare le somme anticipate effettuando versamenti inferiori rispetto al dovuto". In altri termini, la CU ha confermato quanto affermato dalla dottrina più restrittiva ovvero che nel caso in cui il sostituto anticipasse gli importi, non potrebbe scomputarli sulle ritenute delle mensilità successive.
Il recupero dei crediti rimborsati dovrà essere effettuato esclusivamente utilizzando il modello F24 o F24EP con la c.d. compensazione trasparente; non sono più ammessi gli scomputi interni.
Dipendenti cessati o in aspettativa
Il sostituto d'imposta è tenuto ad operare i rimborsi spettanti ai dipendenti cessati o privi di retribuzione, mediante una corrispondente riduzione delle ritenute relative ai compensi corrisposti agli altri dipendenti (Circ. Ag. Entrate n. 14/2013, par. 10.1 e 10.2).
I conguagli in caso di decesso del dipendente
In caso di decesso del dipendente prima della conclusione delle operazioni di conguaglio a debito, il sostituto d'imposta comunica agli eredi gli importi o le rate non ancora trattenute e gli stessi dovranno versarle secondo quanto previsto dall' art. 65, DPR n. 600/1973, in forza del quale tutti i termini pendenti alla data della morte del contribuente o scadenti entro quattro mesi da essa sono prorogati di sei mesi in favore degli eredi. Questi ultimi non sono obbligati al versamento degli acconti. L'eventuale debito dovuto dal coniuge superstite, in caso di dichiarazione congiunta, deve essere tempestivamente versato senza il pagamento di sanzioni ed interessi (art. 19, comma 2, Dm 164/1999).
Se il conguaglio risulta a credito, il sostituto comunica agli eredi gli importi provvedendo ad indicarli anche nella CU. Il credito potrà essere fatto valere nella successiva dichiarazione che gli eredi devono o possono presentare per conto del de cuius ovvero gli stessi potranno presentare istanza di rimborso (art. 38, DPR n. 600/1973). Il credito del coniuge superstite potrà essere fatto valere nella successiva dichiarazione.
Il passaggio di dipendenti da un datore di lavoro all'altro
In tutti i casi di passaggio di dipendenti da un datore di lavoro ad un altro, il nuovo sostituto d'imposta è tenuto a proseguire le operazioni di assistenza fiscale (Risoluzione n. 248/2002). Tale indicazione si evince anche dalle istruzioni alla CU ed ai prospetti ST ed SV del modello 770. In caso di continuazione dei versamenti da parte del nuovo sostituto quest'ultimo dovrà indicare nelle note (campo 10) dei citati prospetti la lettera "N".
Nel mondo pubblico si deve ricordare che rientra in tale casistica, oltre alle esternalizzazioni, anche la mobilità.
La revoca per cessazione dell'attività
In caso di cessazione dell'attività da parte di un ente che abbia comunicato in precedenza (quadro CT o modello CSO) un'utenza telematica per la ricezione dei modelli 730 lo stesso ente deve inviare all'Agenzia delle Entrate una trasmissione telematica con la comunicazione della revoca motivata dal fatto che non riveste più la qualità di sostituto.
La compensazione trasparente e la compilazione dell'F24EP
Dal 1' gennaio 2015 i sostituti d'imposta possono recuperare i rimborsi da assistenza fiscale (oltre gli eccessi di versamento ed i conguagli a credito) solamente utilizzando la compensazione trasparente in F24 nel 2015 e in F24EP dal 1' luglio 2016. Di fatto non è più possibile utilizzare il vecchio "scomputo".
La modifica normativa è contenuta nell'art. 15 del D.Lgs. 175/2014:
"Art. 15. Compensazione dei rimborsi da assistenza
In vigore dal 13 dicembre 2014
1. Al fine di favorire la trasparenza e semplificare le operazioni poste in essere dai sostituti d'imposta, a decorrere dal 1° gennaio 2015:
a) le somme rimborsate ai percipienti sulla base dei prospetti di liquidazione delle dichiarazioni dei redditi e dei risultati contabili trasmessi dai CAF e dai professionisti abilitati sono compensate dai sostituti d'imposta esclusivamente con le modalità di cui all'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, nel mese successivo a quello in cui è stato effettuato il rimborso, nei limiti previsti dall'articolo 37, comma 4, dello stesso decreto legislativo n. 241 del 1997. Dette somme non concorrono alla determinazione del limite di cui all'articolo 34, comma 1, della legge 23 dicembre 2000, n. 388;
b) in deroga a quanto previsto dall'articolo 17, comma 1, del decreto legislativo n. 241 del 1997 le eccedenze di versamento di ritenute e di imposte sostitutive sono scomputate dai successivi versamenti esclusivamente con le modalità di cui all'articolo 17 del citato decreto legislativo n. 241 del 1997. Dette somme non concorrono alla determinazione del limite di cui all'articolo 34, comma 1, della legge n. 388 del 2000 fermo restando quanto previsto dall'articolo 1, commi da 2 a 6, del decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 445;
c) nell'articolo 1, del decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 445, sono apportate le seguenti modificazioni:
1) il comma 1 è abrogato;
2) nel comma 4, le parole: «che non trova capienza nelle ritenute da versare nel periodo d'imposta successivo o», sono soppresse".
L'art. 37, comma 4, del D.Lgs. 241/1997 prevede che "I sostituti d'imposta tengono conto del risultato contabile delle dichiarazioni dei redditi elaborate dai centri. Il debito, per saldo e acconto, o il credito risultante dai prospetti di liquidazione delle imposte è rispettivamente aggiunto o detratto a carico delle ritenute d'acconto relative al periodo d'imposta in corso al momento della presentazione della dichiarazione".
Il recupero del credito in F24 o in F24EP (art. 15, c. 1, lett. a), D.L. 175/2014) non consente di estendere la compensazione a versamenti diversi da quelli derivanti dal monte ritenute Irpef e/o addizionali nonché dai debiti per assistenza fiscale (art. 37, c. 4, D.Lgs. 241/1997). Ne consegue che rimangono esclusi i versamenti relativi ad Iva, Ires, Inps o altre debiti che transitano per F24 o F24EP.
Con la circ. Ag. Entrate n. 31 del 30/12/2014 sono state fornite le prime indicazioni operative, integrate con le successive risoluzioni 13/E del 10/02/2015, sull'utilizzo dell'F24, e n. 103/E del 06/12/2015, circa i codici da utilizzare per l'esposizione dei crediti da indicare nel modello F24-F24EP.
Si riporta di seguito uno schema di sintesi:
Tributo da compensare |
Codice F24 (Ris. Ag. Entr. 13/E del 2015 |
Codice F24EP (Ris. Ag. Entr. 103/E del 2015 |
Somme a titolo di imposte erariali rimborsate dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale - art. 15, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 175/2014 |
1631 |
150E |
Somme a titolo di addizionale regionale all'IRPEF rimborsate dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale - art. 15, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 175/2014 |
3796 |
153E |
Somme a titolo di addizionale comunale all'IRPEF rimborsate dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale - art. 15, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 175/2014 |
3797 |
154E |
Gli importi corrispondenti ai codici tributo del modello F24EP vanno indicati nella colonna a credito, il periodo riferimento A non è da valorizzare, il periodo riferimento B è valorizzato con l'anno di imposta cui si riferiscono le somme rimborsate.
Per i codici relativi alle addizionali regionali deve essere specificato il codice regione mentre per le addizionali comunali il codice catastale del comune.
La Ris. Ag. Entrate n. 7/E del 28/01/2016 chiarisce definitivamente che i "rimborsi effettuati nei confronti dei sostituiti" devono essere recuperati "esclusivamente in compensazione tramite modello di pagamento F24".
A decorrere dai versamenti effettuati dal 1' luglio 2016 le pubbliche amministrazioni che utilizzano il modello F24EP sono obbligate ad effettuare le compensazioni trasparenti direttamente in F24EP (Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate prot. n. 154279 del 15/12/2015).
La circolare Ag. Entrate n. 31/E del 30/12/2014 aveva chiarito che:
a) le compensazioni sopra richiamate non concorrono alla determinazione del limite di compensazione attualmente fissato in 700.000 euro per ciascun anno solare dall'art. 34, comma 1, della legge 23 dicembre 2000, n. 388;
b) per le medesime compensazioni effettuate nei limiti delle ritenute relative al periodo d'imposta, in caso di importi superiori a 15.000 euro annui (ora ridotto a 5.000 euro dal D.L. 50/2017), non sussiste l'obbligo di apposizione del visto di conformità ovvero di sottoscrizione alternativa da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile di cui all'articolo 1, comma 574, della legge 27 dicembre 2013, n. 147.
La Risoluzione Ag. Entrate n. 68/E del 09/06/2017 ha chiarito che i codici collegati all'assistenza fiscale consentono di inviare l'F24, anche per i titolari di partita Iva, tramite home bancking. Il problema nasce dal fatto che i soggetti titolari di partita IVA, ai sensi dell'articolo 37, comma 49, del D.L. n. 223 del 2006, sono tenuti comunque a presentare il modello F24 con modalità telematiche e che l'articolo 3 del citato D.L. n. 50 ha modificato il successivo comma 49-bis dello stesso articolo 37, prevedendo, per i medesimi soggetti, l'obbligo di utilizzare esclusivamente i servizi telematici messi a disposizione dall'Agenzia delle entrate qualora essi intendano compensare, per qualsiasi importo, crediti IVA (annuali o relativi a periodi inferiori), ovvero crediti relativi alle imposte sui redditi e alle relative addizionali, alle ritenute alla fonte, alle imposte sostitutive delle imposte sul reddito, all'imposta regionale sulle attività produttive e crediti d'imposta da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi. La Risoluzione chiarisce che "non sono ricompresi (in quanto esclusi dai nuovi obblighi) i crediti rimborsati dai sostituti a seguito di liquidazione del modello 730 e le somme erogate ai sensi dell'articolo 1 del D.L. n. 66 del 2014 e dell'articolo 1, commi 12 e ss., della L. n. 190 del 2014 (c.d. "bonus Renzi"). Ciò, ovviamente, laddove la delega di pagamento non esponga anche importi a credito per i quali risulti necessario il rispetto dell'obbligo di cui all'articolo 37, comma 49-bis, del D.L. n. 223 del 2006".
Il versamento degli importi a debito
I versamenti da assistenza fiscale devono essere effettuati con l'F24EP, ovvero in F24 per gli enti che non sono in tesoreria, utilizzando specifici codici di versamento correlati a ciascun importo da trattenere derivante dal mod. 730/4.
Il conguaglio fiscale si estende anche alla cedolare secca sulle locazioni ed al contributo di solidarietà per i redditi elevati per i quali sono stati istituiti appositi codici tributo.
Modello 730/4: importi da trattenere |
Codice tributo |
Descrizione |
Importo irpef da trattenere |
134E |
Irpef a saldo trattenuta dal sostituto d'imposta |
Importo addizionale regionale all'irpef da trattenere |
126E |
Addizionale regionale all'irpef trattenuta dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale |
Importo addizionale comunale all'irpef da trattenere |
128E |
Addizionale comunale all'irpef trattenuta dal sostituto d'imposta – mod. 730 |
Prima rata di acconto irpef |
133E |
Irpef in acconto trattenuta dal sostituto d'imposta |
Seconda o unica rata di acconto irpef | ||
Acconto del 20% su redditi a tassazione separata |
129E |
Acconto imposte sui redditi soggetti a tassazione separata trattenuto dal sostituto d'imposta |
Acconto addizionale comunale irpef |
127E |
Addizionale comunale all'irpef trattenuta dal sostituto d'imposta - mod. 730- acconto |
Imposta sostitutiva su premi di risultato |
143E |
Imposta sostitutiva dell'Irpef e delle addizionali regionali e comunali su premi di risultato e partecipazione agli utili a seguito di assistenza fiscale - art. 1, c. 182, L. 208/2015. (R.M. 109/E/2016 operativo dal 28/11/2016) |
Cedolare secca locazioni da trattenere |
148E |
Imposta sostitutiva dell'Irpef e delle relative addizionali, nonché delle imposte di registro e di bollo, sul canone di locazione relativo ai contratti aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze locate congiuntamente all'abitazione - art. 3, d.lgs. n. 23/2011 - assistenza fiscale - saldo (R.M. 49/E/2012 operativo dal 14/05/2012) |
Prima rata di acconto cedolare secca |
147E |
Imposta sostitutiva dell'irpef e delle relative addizionali, nonché delle imposte di registro e di bollo, sul canone di locazione relativo ai contratti aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze locate congiuntamente all'abitazione - art. 3, d.lgs. n. 23/2011 - assistenza fiscale - acconto (R.M. 49/E/2012 operativo dal 14/05/2012) |
Seconda o unica rata di acconto cedolare secca | ||
Contributo di solidarietà da trattenere |
146E |
Contributo di solidarietà di cui all'articolo 2, comma 2, del d.l. n. 138/2011, trattenuto a seguito di assistenza fiscale (R.M. 47/E/2012 operativo dal 14/05/2012) |
Per i codici di versamento relativi al saldo ed acconto Irpef, codici 133E e 134E, nel campo "Riferimento B" deve essere riportato l'anno d'imposta che, per il 2017, sarà l'anno 2016 per il saldo ed il 2017 per l'acconto. Per gli interessi, codice 126E, in analogia a quanto previsto per il codice 1630 del mod. F24, l'anno di riferimento dovrebbe coincidere con l'anno cui si riferisce il versamento.
Nel campo "Riferimento A" deve essere indicato il mese di riferimento nella forma "00MM" (Rm 395/E/2007) che indica il mese dal quale decorre l'obbligo di effettuare la ritenuta, ovvero quello nel quale è stata materialmente pagata la retribuzione dalla quale è stato trattenuto l'importo del debito Irpef da versare a seguito dell'assistenza fiscale.
In modo analogo si compila l'F24EP per i codici relativi alle addizionali regionali e comunali.
Con la risoluzione n. 101/E del 7/10/2010 erano stati istituiti i codici per il versamento degli interessi da rateizzazione. Considerando che le istruzioni al modello 770/S chiedono di indicare separatamente, utilizzando la lettera "S" nelle annotazioni, gli interessi da rateizzazione relativi agli acconti, risulta opportuno tenerli distinti anche nell'F24EP indicando l'anno 2017 per gli interessi relativi ad imposte di competenza 2016 e il 2017 per gli acconti.
Codice |
Descrizione |
118E |
Interessi pagamento dilazionato importi rateizzabili irpef trattenuta dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale |
124E |
Interessi pagamento dilazionato dell'addizionale regionale all'irpef trattenuta dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale |
125E |
Interessi pagamento dilazionato dell'addizionale comunale all'irpef trattenuta dal sostituto d'imposta a seguito di assistenza fiscale |